MODUL DE CONTESTARE A ACTELOR DE CONTROL ŞI A DECIZIILOR EMISE DE ORGANUL FISCAL
După cum se ştie, unul din drepturile de care beneficiază contribuabilii în raporturile cu Serviciul Fiscal de Stat, conform art. 8 alin. (1) lit. g) din Codul fiscal (în continuare – CF), este contestarea, în modul stabilit de legislaţie, a deciziilor, acţiunilor sau inacţiunilor organelor cu atribuţii de administrare fiscală şi ale persoanelor cu funcţii de răspundere ale acestora.
În continuare vom examina unele aspecte privind modul de contestare a actelor de control şi a deciziilor emise de Serviciul Fiscal de Stat.
Astfel, conform art. 5 pct. 2) din CF, contribuabil, subiect al impunerii reprezintă persoana care, conform legislaţiei fiscale, este obligată să calculeze şi/sau să achite la buget orice impozite şi taxe, penalităţile şi amenzile respective; persoana care, conform legislaţiei fiscale, este obligată să reţină sau să perceapă de la altă persoană şi să achite la buget plăţile indicate. Dreptul examinat şi prevederile articolului specificat se referă atît la agenţii economici, cît şi la persoanele fizice-cetăţeni.
Este necesar de menţionat că, potrivit art. 216 alin. (5) şi (6) din CF, la finalizarea controlului fiscal la faţa locului, se întocmeşte un act de control fiscal. Actul de control fiscal este un document întocmit de funcţionarul fiscal sau altă persoană cu funcţie de răspundere a organului care exercită controlul, în care se consemnează rezultatele controlului fiscal. În act se va descrie obiectiv, clar şi exact încălcarea legislaţiei fiscale şi/sau a modului de evidenţă a obiectelor impunerii, cu referire la documentele de evidenţă respective şi la alte materiale, indicîndu-se actele normative încălcate.
I. Contestarea actelor de control ale organelor fiscale
ÎNTREBARE: Care sunt acţiunile contribuabilului în cazul în care el nu este de acord cu faptele indicate în actul de control întocmit de funcţionarii fiscali?
RĂSPUNS: În conformitate cu procedura stabilită în art. 216 alin. (8) din CF, în caz de dezacord, contribuabilul este obligat să prezinte în scris organului fiscal саге a întocmit actul de control, în termen de 15 zile calendaristice de la data semnării actului de control, argumentarea dezacordului, anexând documentele de rigoare. Dezacordul pe marginea actului de control se depune la organul fiscal саге а efectuat controlul fiscal.
ÎNTREBARE: Care este eroarea cea mai des comisă de contribuabil la depunerea dezacordului pe marginea actului de control?
RĂSPUNS: Deseori contribuabilii, la depunerea dezacordului, îl depun într-un termen care depăşeşte 15 zile calendaristice de la data semnării actului de control.
ÎNTREBARE: Care sânt consecinţele în cazul în care contribuabilul depune dezacordul după expirarea termenului sau încalcă procedura stabilită de depunere a dezacordului?
RĂSPUNS: În cazul în care s-a încălcat procedura sau termenul de depunere a dezacordului, contribuabilul va fi informat în scris de către organul fiscal despre faptul nerespectării procedurii sau a termenului de depunere a dezacordului, explicîndu-i-se procedura legală de depunere a dezacordului şi drepturile acestuia în astfel de cazuri, în conformitate cu prevederile legislaţiei în vigoare.
Prin urmare, în asemenea cazuri există riscul neexaminării de către organul fiscal a dezacordului depus de contribuabil contrar modului stabilit, la adoptarea deciziei pe marginea actului de control.
ÎNTREBARE: Ce acţiuni va întreprinde Serviciul Fiscal de Stat în cazul în care argumentarea reflectată în dezacordul depus de contribuabil este întemeiată?
RĂSPUNS: În cazul în care argumentele prezentate în dezacordul la actul de control sunt întemeiate, în urma examinării dezacordului privind actul de control, organul fiscal va întocmi un act de control fiscal suplimentar în care va indica la care act de control este supliment, iar în partea constatatoare va reflecta poziţiile modificate ale obligaţiei fiscale, cu respectarea procedurii de întocmire a actului de control. Această procedură urmează a fi aplicată, deoarece efectuarea rectificărilor în actul de control de bază ca urmare a examinării dezacordului privind actul de control este interzisă.
Ulterior, în conformitate cu art. 246 alin. (1) din CF, în termen de 15 zile calendaristice din data prezentării dezacordului, dacă acesta a fost prezentat la timp, sau din data expirării termenului de prezentare a dezacordului, dacă acesta nu a fost prezentat sau a fost prezentat cu întârziere, organul fiscal care a întocmit actul de control fiscal emite o decizie asupra cazului de încălcare fiscală, iar la adoptarea deciziei vor fi luate în considerare argumentele dezacordului.
Totodată, potrivit art. 246 alin. (2) din CF, în cazul prezentării unor argumente întemeiate din partea agentului economic în dezacordul înaintat organului fiscal, termenul respectiv poate fi prelungit cu 30 de zile calendaristice prin decizia organului abilitat să examineze cazurile de încălcare fiscală, fapt despre care este informat contribuabilul.
II. Contestarea deciziilor asupra cazului de încălcare fiscală (pe marginea contestaţiei), emise de organele fiscale
ÎNTREBARE: Care aspecte urmează a fi reflectate în decizia organului fiscal asupra cazului de încălcare fiscală?
RĂSPUNS: Conform art. 248 din CF, decizia asupra cazului de încălcare fiscală emisă de Serviciul Fiscal de Stat trebuie să conţină:
a) denumirea organului în al cărui nume se pronunţă decizia;
b) funcţia, numele şi prenumele persoanei care a emis decizia;
c) data şi locul examinării cazului;
d) remarca despre participarea persoanelor care au săvârşit încălcarea fiscală (reprezentanţilor lor);
e) denumirea (numele, prenumele), sediul (domiciliul), codul fiscal al persoanei care a săvârşit încălcarea fiscală;
f) descrierea încălcării fiscale cu indicarea articolelor, alineatelor, punctelor din actele normative care au fost încălcate;
g) indicarea articolului, alineatului, punctului din actul normativ care prevede sancţiunea fiscală;
h) decizia asupra cazului;
i) termenul şi modul de contestare a deciziei;
j) alte date referitoare la caz;
k) semnătura persoanei care a emis decizia.
De asemenea, în procesul adoptării deciziei, contribuabilului îi sunt aduse la cunoştinţă drepturile şi obligaţiile sale prevăzute de legislaţia în vigoare. Astfel, în afară de obligaţiile privind încălcarea legislaţiei fiscale, în decizie se indică obligaţia contribuabilului stipulată în art. 252 alin. (1) din CF, conform căruia acesta este obligat să o execute în termen de 30 zile din data pronunţării, termen pentru care nu se suspendă calcularea majorării de întârziere. De asemenea, în decizie se indică prevederile stipulate în art. 234 alin. (2) din CF, potrivit cărora persoana trasă la răspundere pentru încălcare fiscală beneficiază de o reducere cu 50% a amenzilor aplicate dacă respectă strict următoarele condiţii:
a) nu are restanţe la data adoptării deciziei asupra cazului de încălcare fiscală sau le stinge concomitent cu acţiunile prevăzute la lit. b.);
b) în termen de 3 zile lucrătoare de la data înmînării deciziei asupra cazului de încălcare fiscală, stinge sumele impozitelor, taxelor, majorărilor de întârziere (penalităţilor) şi/sau 50% din amenzile indicate în decizie sau stinge obligaţia fiscală prin compensare conform art. 175 din CF.
În cazul în care datele din sistemul informaţional al Serviciului Fiscal de Stat atestă executarea cerinţelor prevăzute la lit. a) şi b), autoritatea abilitată să examineze cazurile privind încălcările fiscale, de sine stătător, în termen de cel mult 15 zile lucrătoare din data expirării termenului prevăzut la lit. b), adoptă o decizie privind reducerea amenzilor în cauză cu 50%.;
c) prezintă, în termenul prevăzut pentru executarea benevolă a deciziei asupra cazului de încălcare fiscală, documentele ce confirmă stingerea sumelor prevăzute la lit. a) şi b).
ÎNTREBARE: În cazul în care contribuabilul nu este de acord cu decizia emisă, acesta este obligat să o execute sau nu?
RĂSPUNS: Chiar dacă contribuabilul nu este de acord cu decizia emisă de organul fiscal, considerînd-o nelegală şi lipsită de un oarecare temei, aceasta urmează a fi executată în mod obligatoriu. În caz contrar, organele emitente pot apela la mijloacele de executare silită stabilite de legislaţia în vigoare.
ÎNTREBARE: Să admitem că, în urma controlului şi adoptării deciziei asupra cazului de încălcare fiscală, întreprinderea „X” S.R.L. nu este de acord cu decizia emisă de către organul fiscal teritorial. Care este procedura de contestare a deciziei respective?
RĂSPUNS: În cazul în care întreprinderea „X” S.R.L. nu este de acord cu decizia adoptată de către Serviciul Fiscal de Stat, aceasta este în drept să о conteste în conformitate cu prevederile capitolului 17 „Contestaţiile” al titlului V din CF, care stabileşte procedura de depunere a contestaţiilor împotriva organului fiscal sau acţiunii funcţionarului fiscal.
Astfel, conform art. 268 alin. (1) şi art. 269 alin. (1) din CF, contestaţia împotriva deciziei Serviciului Fiscal de Stat sau acţiunii funcţionarului fiscal se depune la Serviciul Fiscal de Stat, în decursul а 30 de zile calendaristice de la data primirii deciziei sau a întreprinderii acţiunii contestate.
ÎNTREBARE: Cine este în drept să conteste decizia Serviciului Fiscal de Stat?
RĂSPUNS: Potrivit prevederilor art. 267 alin. (1) şi (2) din CF, decizia Serviciului Fiscal de Stat sau acţiunea funcţionarului fiscal poate fi contestată numai de persoana vizată în decizie sau împotriva căreia a fost întreprinsă acţiunea ori de reprezentantul ei. Reprezentantul persoanei fizice sau juridice este în drept să depună contestaţia dacă întruneşte toate cerinţele stabilite la art. 244 alin. (1) şi (2) din CF, conform cărora persoana lipsită de capacitate de exerciţiu sau cu capacitate de exerciţiu restrînsă este înfăţişată de reprezentantul ei legal (părinte, înfietor, tutore, curator). Acesta va prezenta autorităţii care examinează cazul certificatul împuternicirilor. Reprezentantul legal efectuează, personal sau prin reprezentant, toate acţiunile la care are dreptul, cu restricţiile prevăzute de lege.
De asemenea, împuternicirile reprezentantului altul decît cel legal trebuie să fie confirmate printr-o procură, eliberată în conformitate cu art. 244 din CF, sau printr-un document ce atestă funcţia ori împuternicirile pe care le deţine – în cazul conducătorului persoanei juridice.
Procura dată de о persoană fizică se autentifică, după caz: de notar, de secretarul primăriei satului (comunei), de administraţia (conducerea) persoanei la care lucrează sau învaţă mandantul, de administraţia instituţiei curativ-profilactice staţionare în care mandantul se află pentru tratament, de comandantul (şeful) unităţii militare – dacă mandantul este militar – sau de şeful locului de detenţiune – dacă mandantul se află în detenţiune.
Procura din partea unei persoane juridice se eliberează de conducătorul ei (locţiitorul acestuia).
Totodată, împuternicirile avocatului se certifică printr-o ordonanţă emisă de biroul de avocaţi.
ÎNTREBARE: Care sunt tipurile de contestaţii şi termenul de prezentare a acestora organului fiscal?
RĂSPUNS: Conform art. 268 şi art. 273 din CF, există trei tipuri de contestaţii:
1) contestaţia împotriva deciziei Serviciului Fiscal de Stat;
2) contestaţia împotriva acţiunii funcţionarului fiscal;
3) contestaţia împotriva deciziei/ hotărârii Serviciului Fiscal de Stat şi acţiunilor funcţionarului fiscal privind executarea silită a obligaţiei fiscale.
Conform art. 268 alin. (1) din CF, contestaţia împotriva deciziei Serviciului Fiscal de Stat sau acţiunii funcţionarului fiscal poate fi depusă, dacă CF nu prevede altfel, în decursul а 30 de zile de la data primirii deciziei sau a întreprinderii acţiunii contestate. Totodată, potrivit art. 273 alin. (2) din CF, contestaţia împotriva deciziei/ hotărârii Serviciului Fiscal de Stat şi acţiunilor funcţionarului fiscal privind executarea silită a obligaţiei fiscale în conformitate cu CF se depune în decursul а 10 zile lucrătoare de la data emiterii deciziei sau săvârşirii acţiunilor contestate.
ÎNTREBARE: Ce se întîmplă în cazul în care contestaţia este depusă de altă persoană decît cea vizată în decizie sau de reprezentantul acesteia?
RĂSPUNS: În cazul în care contestaţia este depusă de alte persoane decît cele împotriva cărora a fost întreprinsă acţiunea (reprezentantul ei), aceasta va rămîne neexaminată de organul fiscal. Totodată, persoana care depune astfel de contestaţie va fi informată în scris despre încălcarea prevederilor art. 267 din CF şi faptul neexaminării contestaţiei.
ÎNTREBARE: Care este termenul de depunere a contestaţiei? Acesta poate fi prelungit sau nu?
RĂSPUNS: Conform art. 268 alin. (1) din CF, contestaţia împotriva deciziei Serviciului Fiscal de Stat sau acţiunii funcţionarului fiscal poate fi depusă, dacă CF nu prevede altfel, în decursul a 30 de zile de la data primirii deciziei sau a întreprinderii acţiunii contestate.
Totodată, conform art. 268 alin. (2) din CF, contestaţia depusă după expirarea termenului indicat la alin. (1), va rămîne neexaminată şi se va restitui reclamantului.
De asemenea, în cazul omiterii termenului de depunere a contestaţiei din motive întemeiate, el poate fi restabilit, la cererea persoanei vizate în decizie sau împotriva căreia a fost întreprinsă acţiunea, de către Serviciul Fiscal de Stat.
ÎNTREBARE: Care este termenul de examinare a contestaţiei de către Serviciul Fiscal de Stat?
RĂSPUNS: În cazul în care contribuabilul a depus contestaţia împotriva deciziei Serviciului Fiscal de Stat, respectând procedura şi termenul de depunere a acesteia, în baza art. 270 alin. (1) din CF, Serviciul Fiscal de Stat examinează contestaţia în termen de 30 de zile din data primirii acesteia, cu excepţia cazurilor în care conducerea Serviciului Fiscal de Stat emite o decizie cu privire la prelungirea acestui termen, fapt despre care este înştiinţat contribuabilul.
ÎNTREBARE: Cu cât poate fi prelungit termenul de examinare a contestaţiei şi care poate fi cauza prelungirii acestuia?
RĂSPUNS: Termenul de examinare a contestaţiei poate fi prelungit cu maximum 30 de zile calendaristice ca urmare a apariţiei necesităţii unui studiu mai amplu şi detaliat al unor subiecte contestate (de exemplu, prezentarea documentelor confirmative suplimentare, solicitarea şi recepţionarea răspunsului de la un organ abilitat inclusiv ierarhic superior, atât din Republica Moldova, cît şi de peste hotare etc.).
ÎNTREBARE: Care este rezultatul examinării contestaţiei de către Serviciul Fiscal de Stat?
RĂSPUNS: Examinarea contestaţiei se finisează cu emiterea unei decizii pe marginea contestaţiei agentului economic care, potrivit art. 271 alin. (1) din CF, poate fi de următoarele tipuri:
1) decizie privind respingerea contestaţiei şi menţinerea deciziei contestate;
2) decizie privind satisfacerea parţială a contestaţiei şi modificarea deciziei contestate;
3) decizie privind satisfacerea contestaţiei şi anularea deciziei contestate;
4) decizie privind suspendarea executării deciziei contestate şi efectuarea unui control repetat.
ÎNTREBARE: Agentul economic „Y” SRL intenţionează să conteste decizia Serviciului Fiscal de Stat pe marginea contestaţiei în instanţa de judecată. Care este procedura de contestare a acesteia?
RĂSPUNS: Potrivit art. 1 alin. (2) din Legea contenciosului administrativ nr. 793-XIV din 10 februarie 2000 (Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr.57-58 din 18 mai 2000), orice persoană care se consideră vătămată într-un drept al său, recunoscut de lege, de către o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluţionarea în termenul legal a unei cereri, se poate adresa instanţei de contencios administrativ competente pentru a obţine anularea actului, recunoaşterea dreptului pretins şi repararea pagubei ce i-a fost cauzată.
Conform art. 5 din Legea contenciosului administrativ nr. 793-XIV din 10 februarie 2000, subiecţii cu drept de sesizare în contenciosul administrativ sânt:
a) persoana, inclusiv funcţionarul public, militarul, persoana cu statut militar, care se consideră vătămată într-un drept al său, recunoscut de lege, de către o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluţionarea în termenul legal a unei cereri – în condiţiile art. 14 din Legea contenciosului administrativ;
b) Guvernul, Cancelaria de Stat, oficiul teritorial al Cancelariei de Stat, preşedintele raionului şi primarul – în condiţiile Legii privind administraţia publică locală;
c) procurorul care, în condiţiile Codului de procedură civilă, atacă actele emise de autorităţile publice;
d) avocatul Poporului sau, după caz, Avocatul Poporului pentru drepturile copilului, care, la sesizarea persoanei vătămate într-un drept al său, atacă actele administrative – în condiţiile Legii nr. 52 din 3 aprilie 2014 cu privire la Avocatul Poporului (Ombudsmanul);
d1) Autoritatea Națională de Integritate – în condiţiile Legii nr. 132 din 17 iunie 2016 cu privire la Autoritatea Națională de Integritate;
e) instanţele de drept comun şi cele specializate, în cazul ridicării excepţiei de ilegalitate – în condiţiile art.13 al Legii contenciosului administrativ;
f) alte persoane, în conformitate cu legislaţia în vigoare.
Potrivit art. 3 din Legea contenciosului administrativ, obiectul acţiunii în contenciosul administrativ îl constituie actele administrative cu caracter normativ şi individual, prin care este vătămat un drept recunoscut de lege al unei persoane, inclusiv al unui terţ, emise de:
a) autorităţile publice şi autorităţile asimilate acestora în sensul Legii susmenţionate;
b) subdiviziunile autorităţilor publice;
c) funcţionarii din structurile specificate la lit. a) şi b). Obiect al acţiunii în contenciosul administrativ poate fi şi nesoluţionarea în termenul legal a unei cereri referitoare la un drept recunoscut de lege.
Astfel, în cazul în care agentul economic „Y” SRL se consideră vătămat într-un drept al său prin decizia organului fiscal, acesta poate înainta cerere de chemare în judecată. În conformitate cu art. 17 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ, cererea prin care se solicită anularea unui act administrativ sau recunoaşterea dreptului pretins poate fi înaintată în termen de 30 de zile, în cazul în care legea nu dispune altfel. Acest termen curge de la:
a) data primirii răspunsului la cererea prealabilă sau data expirării termenului prevăzut de lege pentru soluţionarea acesteia;
b) data comunicării refuzului de soluţionare a unei cereri prin care se solicită recunoaşterea dreptului pretins sau data expirării termenului prevăzut de lege pentru soluţionarea unei astfel de cereri;
c) data comunicării actului administrativ, în cazul în care legea nu prevede procedura prealabilă.
ÎNTREBARE: Ce elemente structurale conţine cererea de chemare în judecată?
RĂSPUNS: Forma şi cuprinsul cererii de chemare în judecată sunt stabilite prin art. 166 din Codul de Procedură Civilă. Potrivit art. 166 alin. (2) din Codul de Procedură Civilă, în cererea de chemare în judecată se indică:
a) instanţa căreia îi este adresată;
b) numele sau denumirea reclamantului, domiciliul ori sediul lui; dacă reclamantul este o persoană juridică, datele bancare, codul fiscal, numele reprezentantului şi adresa lui, în cazul în care cererea se depune de reprezentant dacă reclamantul locuiește în străinătate, adresa din Republica Moldova unde urmează a i se face comunicările despre proces;
b1) numărul de telefon, numărul de fax, poşta electronică sau alte date de contact ale reclamantului;
c) numele sau denumirea pârâtului, domiciliul ori sediul lui;
c1) numărul de telefon, numărul de fax, poşta electronică sau alte date de contact ale pârâtului, în cazul în care reclamantul dispune de aceste date;
c2) numele, prenumele, adresa, numărul de telefon, numărul de fax, poşta electronică sau alte date de contact ale reprezentantului reclamantului;
d) esenţa încălcării sau a pericolului de încălcare a drepturilor, libertăţilor sau intereselor legitime ale reclamantului, pretenţiile lui;
e) circumstanţele de fapt şi de drept pe care reclamantul îşi întemeiază pretenţiile, demonstrarea probelor care confirmă circumstanţele;
f) pretenţiile reclamantului către pîrât;
g) valoarea acţiunii, dacă aceasta poate fi evaluată;
h) date despre respectarea procedurii de soluţionare prealabilă a litigiului pe cale extrajudiciară dacă pentru un astfel de litigiu îndeplinirea procedurii este prevăzută de lege sau de contractul părţilor;
i) documentele anexate la cerere.
Totodată este necesar de menţionat că conform alineatelor (3) – (6) ale aceluiaşi art. din Codul de Procedură Civilă, cererea de chemare în judecată poate cuprinde şi alte date, importante pentru soluţionarea pricinii, precum şi demersurile reclamantului. Reclamantul poate formula în cererea de chemare în judecată mai multe pretenţii, conexe prin temeiurile apariţiei sau prin probe. Cererea de chemare în judecată se semnează de reclamant sau de reprezentantul lui împuternicit în modul stabilit. Cererea de chemare în judecată sau cererea de exercitare a unei căi de atac este valabil făcută chiar dacă poartă o denumire incorectă.
În conformitate cu art. 167 alin. (1) din Codul de Procedură Civilă, la cererea de chemare în judecată se anexează:
a) copiile de pe cererea de chemare în judecată şi de pe înscrisuri, certificate de către parte, pe proprie răspundere, într-un număr egal cu numărul de pârâţi şi de intervenienţi, dacă ei nu dispun de aceste acte, plus un rînd de copii pentru instanţă. Copiile vor fi certificate de către parte pentru conformitate cu originalul. Dacă înscrisurile sînt făcute într-o limbă străină, instanţa dispune prezentarea traducerii lor în modul stabilit de lege;
b) dovada de plată a taxei de stat;
c) documentele care certifică circumstanţele pe care reclamantul îşi întemeiază pretenţiile şi copiile de pe aceste documente pentru pârâţi şi intervenienţi, dacă aceştia nu dispun de ele;
d) documentele care confirmă respectarea procedurii de soluţionare prealabilă a litigiului, dacă respectarea acestei proceduri este prevăzută de lege sau de contractul părţilor;
e) procura sau un alt document ce legalizează împuternicirile reprezentantului.
De asemenea, la cererea de chemare în judecată, reclamantul poate anexa şi alte documente şi demersuri (art. 167 alin. (2) din Codul de Procedură Civilă).
La primirea cererii de chemare în judecată, judecătorul verifică dacă aceasta întruneşte exigenţele prevăzute de lege. În caz contrar, reclamantul trebuie să facă imediat completările sau modificările cerute ori să depună copii de pe cerere şi copii autentificate de pe înscrisurile pe care îşi întemeiază pretenţiile (art. 168 alin. (1) din Codul de Procedură Civilă).
Potrivit art. 168 alin. (2) din Codul de Procedură Civilă, atunci cînd lichidarea imediată a neajunsurilor nu este posibilă, cererea se consemnează în registrul de intrare a documentelor, iar reclamantului i se va acorda un termen pentru a aduce cererea în conformitate cu art. 166 din Codul de Procedură Civilă. Dacă cererea a fost primită prin poştă, reclamantului i se vor comunica în scris neajunsurile şi menţiunea că acestea urmează să fie lichidate în interiorul termenului acordat, în caz contrar urmînd să se aplice sancţiunile specificate la art. 171 din Codul de Procedură Civilă.
Totodată, potrivit art. 168 alin. (3) şi (4) din Codul de Procedură Civilă, judecătorul poate încuviinţa, în condiţiile legii, prin încheiere, efectuarea unor măsuri de asigurare a acţiunii şi a probelor. Printr-o încheiere nesusceptibilă de recurs, judecătorul soluţionează, în decursul a 5 zile de la depunere, primirea cererii de chemare în judecată, dacă legea nu prevede altfel.
